Gli atti facoltativamente impugnabili senza efficacia consolidante della pretesa tributaria
Cassazione, Sez. V, Ordinanza n. 17949 del 04/06/2026
Importantissima sentenza che chiarisce che la mancata impugnazione degli atti facoltativamente impugnabili (ad. Es. preavviso di ipoteca, comunicazione preventiva di fermo) non cristalizzano la pretesa.
La vicenda trae origine da un’istanza di rimborso presentata da una società contribuente per la TARSU versata negli anni dal 2008 al 2012. La società sosteneva che il tributo non fosse dovuto poiché aveva provveduto autonomamente allo smaltimento dei rifiuti speciali.
Il Comune rigettava l’istanza di rimborso sostenendo che la pretesa tributaria fosse ormai definitiva, in quanto la contribuente non aveva impugnato i precedenti avvisi di pagamento e i solleciti inviati dall’ente.
Sia la Commissione Tributaria Provinciale sia la Commissione Tributaria Regionale avevano condiviso tale impostazione, ritenendo che gli avvisi di pagamento non impugnati avessero consolidato la pretesa tributaria, precludendo ogni successiva contestazione.
La società proponeva quindi ricorso per cassazione denunciando la violazione dell’art. 19 del D.Lgs. n. 546/1992 e sostenendo che gli avvisi bonari e i solleciti di pagamento costituissero atti soltanto facoltativamente impugnabili, la cui mancata contestazione non poteva determinare la definitività del tributo.
La Suprema Corte ha accolto il ricorso, cassando la sentenza impugnata.
La questione ruota attorno all’interpretazione dell’art. 19 del D.Lgs. 31 dicembre 1992 n. 546, che individua gli atti autonomamente impugnabili davanti al giudice tributario.
Tradizionalmente sono considerati “atti tipici” e quindi necessariamente impugnabili:
- Avvisi di accertamento;
- Avvisi di liquidazione;
- Cartelle di pagamento;
- Avvisi di addebito;
- Dinieghi di rimborso;
- Ipoteca
- Fermo
- PPT
- altri atti espressamente indicati dalla norma.
Accanto a questi, la giurisprudenza ha progressivamente riconosciuto l’impugnabilità anche di atti “atipici”, quali:
- Preavviso di iscrizione ipotecaria
- Comunicazione preventiva di fermo amministrativo
- Avvisi bonari;
- Solleciti di pagamento;
- Comunicazioni di irregolarità;
- Fatture TIA;
- altri atti che manifestino una compiuta pretesa tributaria.
Tale impugnazione, tuttavia, è qualificata come facoltativa e non obbligatoria.
L’ordinanza richiama un consolidato orientamento della Corte di Cassazione.
Le Sezioni Unite n. 3773/2014
Le Sezioni Unite hanno affermato che è impugnabile qualsiasi atto con cui l’amministrazione renda conoscibile una specifica pretesa tributaria, anche se non rientra tra quelli espressamente elencati dall’art. 19 del D.Lgs. n. 546/1992 (art.65 Dlgs 175/2024).
L’interesse del contribuente nasce già dal momento in cui viene a conoscenza della pretesa fiscale.
Le Sezioni Unite n. 10672/2009
La pronuncia rappresenta il punto cardine del principio ribadito dalla sentenza in commento: l’impugnazione degli atti atipici costituisce una facoltà e non un onere.
La mancata impugnazione non determina alcuna decadenza e non rende incontestabile la pretesa tributaria.
Gli ulteriori precedenti richiamati
La Corte richiama numerose pronunce conformi:
- n. 2616/2015;
- Cass. n. 11397/2017;
- Cass. n. 12150/2019;
- Cass. n. 1230/2020;
- Cass. n. 2144/2020;
- Cass. n. 17339/2020;
- Cass. n. 29501/2020;
- Cass. n. 14200/2021;
- Cass. n. 30691/2021;
- Cass. n. 30736/2021;
- Cass. n. 31259/2021;
- Cass. n. 34177/2021;
- Cass. n. 19049/2024;
- Cass. n. 31360/2024.
Tutte convergono nell’affermare che gli atti atipici o facoltativamente impugnabili non producono effetti di consolidamento della pretesa fiscale.
Il principio di diritto affermato
La Cassazione ribadisce un principio ormai consolidato:
la facoltà di impugnare un atto atipico non si trasforma mai in un onere processuale.
Ne consegue che il contribuente può impugnare immediatamente l’atto atipico, può scegliere di attendere il successivo atto tipico, la mancata impugnazione dell’atto atipico non determina acquiescenza, la pretesa tributaria non si consolida, restano integri tutti i motivi di contestazione proponibili contro il successivo atto tipico.
Il punto centrale della decisione è che gli atti facoltativamente impugnabili non rientrano tra gli atti indicati dall’art. 19 del D.Lgs. n. 546/1992 (art.65 Dlgs 175/2024).
Essi possono essere impugnati perché rendono conoscibile una pretesa tributaria, ma non sono idonei a produrre definitività.
La Cassazione afferma espressamente che la mancata impugnazione di tali atti non comporta acquiescenza, non rende definitivo il debito, non preclude il successivo contenzioso e non impedisce di chiedere il rimborso di somme indebitamente versate.
Pertanto, il contribuente conserva integralmente il diritto di contestare la pretesa quando questa venga formalizzata in uno degli atti tipici previsti dalla legge.
Cosa accade se il contribuente impugna l’atto facoltativo
Particolarmente interessante è il chiarimento fornito dalla Corte sulle conseguenze dell’impugnazione dell’atto facoltativo.
Secondo Cass. n. 19049/2024, richiamata nell’ordinanza l’impugnazione dell’atto atipico è ammissibile, ma non elimina la necessità di impugnare il successivo atto tipico, che deve essere obbligatoriamente impugnato
Se, ad esempio, il contribuente impugna un preavviso di iscrizione d’ipoteca e successivamente riceve l’iscrizione d’ipoteca vera e propia, dovrà impugnare anche il nuovo atto, il giudizio relativo all’atto tipico diventa prevalente e assorbente, il giudizio instaurato contro l’atto facoltativo perde rilevanza autonoma.
La Corte precisa che, una volta notificato l’atto tipico, l’interesse alla decisione sull’atto preliminare viene meno.
La sentenza chiarisce un aspetto fondamentale è rischioso non impugnate l’atto tipico successivo a quello facoltativamente impugnabile anche s eimpugnato0
Se il contribuente impugna l’atto facoltativo, riceve successivamente l’atto tipico enon impugna quest’ultimo la pretesa tributaria si consolida comunque.
In tal caso il precedente ricorso contro l’atto facoltativo diventa sostanzialmente inutile, poiché l’atto tipico non contestato acquista definitività.
La regola può essere così sintetizzata l’impugnazione dell’atto facoltativo non sostituisce mai quella dell’atto tipico.
L’ordinanza n. 17949/2026 assume particolare rilievo pratico perché impedisce alle amministrazioni di sostenere che semplici atti facoltativamente impugnabili producano effetti assimilabili agli atti tipici ex art.19 del Dlgs 546/92.
Il contribuente mantiene sempre due possibilità contestare immediatamente l’atto facoltativamente impugnabile oppure attendere la notificazione dell’atto tipico e difendersi in quella sede.
In entrambi i casi, la mancata impugnazione dell’atto preliminare non comporta alcuna perdita di tutela.
La Cassazione conferma definitivamente il principio secondo cui gli atti facoltativamente impugnabili costituiscono uno strumento di tutela anticipata e non una trappola processuale.
L’impugnazione è una facoltà concessa al contribuente per ottenere immediatamente un controllo giurisdizionale sulla pretesa fiscale, ma il suo mancato esercizio non produce alcun consolidamento del credito tributario.
La pretesa si cristallizza soltanto quando venga notificato un atto tipico impugnabile e quest’ultimo non venga contestato nei termini di legge.
La pronuncia rafforza così le garanzie difensive del contribuente e ribadisce la distinzione tra atti meramente sollecitatori o interlocutori e atti impositivi dotati di efficacia autoritativa, impedendo che i primi possano produrre effetti decadenziali non previsti dalla legge.
Napoli,li 09/06/2026
Avv. Giuseppe Marino