Ruoli straordinari: L’emissione necessita di adeguata motivazione sul periculum per la riscossione, non basta il richiamo al controllo automatizzato

Cassazione, Sezione tributaria, ordinanza n. 28437 del 4 novembre 2026: il pericolo per la riscossione deve essere concretamente motivato nella cartella di pagamento. L’Amministrazione finanziaria non può ricorrere a una procedura eccezionale senza spiegare al contribuente le ragioni che la giustificano. Il pericolo per la riscossione non può essere semplicemente presunto o richiamato attraverso formule generiche: deve trovare adeguata rappresentazione nella motivazione dell’atto.

 

La riscossione anticipata non è un potere senza limiti, Una cartella esattoriale può essere emessa prima ancora che il contribuente abbia presentato la dichiarazione fiscale alla quale la stessa fa riferimento? E, soprattutto, può l’Amministrazione finanziaria anticipare la riscossione di un tributo senza spiegare quali siano le concrete ragioni che rendono necessario procedere con urgenza?

A questi interrogativi fornisce una risposta particolarmente significativa la Corte di Cassazione, Sezione tributaria, con l’ordinanza n. 28437, pubblicata il 4 novembre 2026, pronunciata nell’ambito di una controversia tra l’Agenzia delle Entrate e il Fallimento Reggina Calcio S.p.A.

La pronuncia affronta una questione di notevole interesse pratico: l’obbligo di motivazione della cartella di pagamento quando l’Amministrazione finanziaria ricorre alla riscossione anticipata, invocando un pericolo per la riscossione del credito tributario.

Il principio ribadito dalla Suprema Corte è chiaro: quando il Fisco decide di utilizzare una procedura eccezionale, che gli consente di anticipare la riscossione rispetto alle modalità ordinarie, deve indicare nell’atto notificato al contribuente non soltanto le ragioni della pretesa fiscale, ma anche quelle che giustificano il ricorso alla procedura anticipata.

Non è sufficiente, pertanto, affermare genericamente che il contribuente non ha versato le imposte. Occorre spiegare perché, in quello specifico caso, sussista un fondato pericolo per la riscossione.

La controversia trae origine da una cartella di pagamento notificata il 19 agosto 2005 ad una società di Calcio, emessa per il recupero di versamenti tributari omessi, relativi alle annualità 2003 e 2004, con le conseguenti sanzioni.

L’atto faceva riferimento a una liquidazione effettuata attraverso il controllo automatizzato delle dichiarazioni fiscali, ai sensi dell’articolo 36-bis del D.P.R. n. 600/1973.

Tuttavia, emergeva una circostanza decisiva: con riferimento all’annualità 2004, la cartella era stata emessa e notificata prima ancora che la relativa dichiarazione fiscale fosse stata presentata.

La dichiarazione, infatti, sarebbe stata trasmessa soltanto il 30 settembre 2005, mentre la cartella risultava già notificata il 19 agosto dello stesso anno.

Si poneva, dunque, un evidente problema di legittimità della motivazione: come poteva l’Amministrazione sostenere di avere proceduto al controllo automatizzato di una dichiarazione che, al momento dell’emissione della cartella, non era stata ancora presentata?

La società impugnava l’atto, denunciando, tra l’altro, la violazione delle disposizioni in materia di motivazione e comunicazione degli esiti dei controlli fiscali.

La Commissione tributaria provinciale accoglieva il ricorso limitatamente alle sanzioni, osservando che la cartella non era stata preceduta dalla comunicazione di irregolarità e risultava carente di indicazioni necessarie alla difesa. Quanto alle imposte, rilevava che erano già state pagate ed erano dovute.

L’Agenzia delle Entrate proponeva appello, ma la Commissione tributaria regionale della Calabria confermava la decisione, evidenziando soprattutto l’assenza delle ragioni che avrebbero potuto giustificare la riscossione anticipata.

La controversia giungeva così davanti alla Corte di Cassazione.

La differenza tra riscossione ordinaria e ruolo straordinario, per comprendere la portata della decisione occorre distinguere la normale procedura di riscossione dalla formazione del cosiddetto ruolo straordinario.

Nella riscossione ordinaria, l’Amministrazione procede secondo le modalità e i termini stabiliti dalla legge, anche attraverso il controllo automatizzato delle dichiarazioni presentate dai contribuenti.

L’articolo 36-bis del D.P.R. n. 600/1973 disciplina, per le imposte sui redditi, una procedura che consente all’Ufficio di effettuare controlli sulla base dei dati e degli elementi direttamente desumibili dalle dichiarazioni e di quelli in possesso dell’Anagrafe tributaria.

Diversa è l’ipotesi della riscossione anticipata fondata su un pericolo per la riscossione.

L’articolo 11 del D.P.R. n. 602/1973 contempla infatti i ruoli straordinari, formati quando vi sia fondato pericolo per la riscossione.

Si tratta di una previsione che risponde a un’esigenza precisa: evitare che, nelle situazioni caratterizzate da un concreto rischio per il recupero del credito, il trascorrere del tempo possa compromettere la possibilità per l’Erario di ottenere quanto dovuto.

Ma proprio perché attribuisce all’Amministrazione un potere eccezionale, il suo esercizio deve rispettare condizioni rigorose.

Il pericolo per la riscossione non può essere semplicemente presunto o richiamato attraverso formule generiche: deve trovare adeguata rappresentazione nella motivazione dell’atto.

Non basta, in altre parole, che esista un debito tributario. L’esistenza del debito giustifica la pretesa fiscale, ma non dimostra automaticamente la necessità di procedere mediante riscossione straordinaria.

Sono due presupposti giuridicamente distinti, che non devono essere confusi.

Il contribuente deve conoscere anche le ragioni dell’urgenza, La Corte di Cassazione, nel respingere il primo motivo di ricorso dell’Agenzia delle Entrate, richiama un principio già affermato dalla propria giurisprudenza.

Quando la cartella costituisce il primo e unico atto attraverso il quale il contribuente viene a conoscenza della pretesa tributaria, essa deve contenere gli elementi indispensabili per consentire di verificare la correttezza dell’imposizione.

È vero che, nelle ipotesi di mera liquidazione di imposte risultanti dalla dichiarazione presentata dal contribuente, l’obbligo di motivazione può essere assolto anche mediante il richiamo alla dichiarazione stessa.

In tali casi, infatti, il contribuente conosce già i dati sui quali si fonda la richiesta di pagamento.

Tuttavia, questo principio non può essere applicato automaticamente quando la cartella richiama una dichiarazione che, al momento dell’emissione, non esisteva ancora.

Nel caso esaminato, la Suprema Corte ha osservato che la cartella faceva esclusivo riferimento a un controllo automatizzato della dichiarazione relativa al 2004, benché quest’ultima non fosse ancora stata presentata.

La Cassazione afferma quindi che la cartella richiamava un presupposto inesistente, circostanza che non poteva essere considerata una semplice irregolarità formale.

Il problema era sostanziale: l’Amministrazione aveva indicato un presupposto che non poteva materialmente essersi verificato e, nello stesso tempo, aveva omesso di illustrare le ragioni che legittimavano il ricorso alla riscossione anticipata.

Il pericolo per la riscossione deve risultare dall’atto: È questo il passaggio di maggiore rilevanza della pronuncia. La Corte ribadisce che, quando l’Amministrazione procede alla riscossione anticipata in ragione di un pericolo, la cartella deve dare conto, anche sinteticamente, della sussistenza di tale presupposto.

La necessità della motivazione discende dall’articolo 7 della legge n. 212/2000, lo Statuto dei diritti del contribuente, che impone di indicare i presupposti di fatto e le ragioni giuridiche della decisione amministrativa.

Il diritto a conoscere le ragioni dell’atto non costituisce una garanzia puramente formale.

La motivazione consente al contribuente di comprendere perché l’Amministrazione abbia adottato una determinata decisione, di verificare se ne ricorrano le condizioni e, quando necessario, di sottoporla al controllo del giudice tributario.

Nel caso dei ruoli straordinari, questa esigenza diventa ancora più importante.

Il contribuente, infatti, deve poter contestare non soltanto l’esistenza e l’ammontare del debito, ma anche la legittimità del particolare strumento di riscossione utilizzato.

La Cassazione richiama, in particolare, i propri precedenti n. 22306/2021, n. 1236/2023 e n. 13768/2026, ribadendo che l’obbligo motivazionale deve riguardare entrambi i profili: la pretesa impositiva e il pericolo che giustifica la procedura derogatoria.

Il principio assume una portata pratica significativa: la motivazione del ruolo straordinario non può limitarsi alla descrizione del credito tributario, dovendo spiegare anche perché l’Amministrazione abbia ritenuto necessario anticiparne la riscossione.

L’esistenza di un processo verbale di constatazione non risolve il problema

Particolarmente interessante è anche la difesa sostenuta dall’Agenzia delle Entrate nel giudizio di legittimità. L’Amministrazione aveva evidenziato che gli omessi versamenti erano già stati accertati attraverso un precedente processo verbale di constatazione, consegnato alla società il 13 aprile 2005.

Secondo l’Ufficio, tale circostanza avrebbe consentito di procedere alla riscossione anche prima del controllo della dichiarazione. La Corte non ha condiviso questa impostazione. Il punto non era soltanto stabilire se l’Amministrazione fosse già a conoscenza degli omessi versamenti.

Occorreva verificare se la cartella contenesse una motivazione idonea a giustificare la specifica procedura utilizzata. La precedente constatazione delle irregolarità, dunque, non eliminava il vizio rappresentato dall’erroneo riferimento a un controllo automatizzato non ancora effettuabile e dall’omessa indicazione delle ragioni della riscossione anticipata.

La distinzione è fondamentale: conoscere l’esistenza di un debito non equivale a conoscere le ragioni per le quali quel debito debba essere riscosso attraverso uno strumento eccezionale.

La motivazione non può essere considerata un adempimento burocratico, ma un passaggio importante a garanzia del contribuente. La decisione offre lo spunto per una riflessione più generale sul rapporto tra potere impositivo e garanzie del contribuente.

Troppo spesso la motivazione degli atti della riscossione viene considerata un requisito secondario, quasi un adempimento amministrativo destinato a non incidere sulla sostanza della pretesa.

La pronuncia della Cassazione richiama invece l’importanza di un principio essenziale: l’Amministrazione finanziaria, quando esercita un potere attribuitole dalla legge, deve rendere comprensibili le ragioni concrete e giuridiche del suo esercizio.

Questo vale a maggior ragione quando si ricorre a strumenti che derogano alla procedura ordinaria.

Il fondato pericolo per la riscossione è un presupposto che condiziona l’esercizio di un determinato potere e, come tale, deve poter essere sottoposto a verifica.

In assenza di una motivazione adeguata, il contribuente sarebbe costretto a difendersi senza conoscere le ragioni effettive della scelta compiuta dall’Amministrazione.

Si determinerebbe così uno squilibrio difficilmente conciliabile con il diritto di difesa garantito dall’articolo 24 della Costituzione e con i principi di buon andamento e imparzialità dell’azione amministrativa di cui all’articolo 97 della Costituzione.

La motivazione rappresenta, pertanto, uno strumento di legalità e di controllo, non una semplice formalità.

Le conseguenze pratiche nei ricorsi contro le cartelle esattoriali, L’ordinanza n. 28437/2026 costituisce un precedente importante per la difesa dei contribuenti destinatari di cartelle emesse sulla base di ruoli straordinari o di procedure di riscossione anticipata.

In presenza di una cartella di questo tipo, il controllo difensivo non dovrebbe limitarsi a verificare la correttezza degli importi, la prescrizione del credito o la regolarità della notificazione.

Occorre esaminare anche il titolo e le modalità dell’iscrizione a ruolo, accertando se l’Amministrazione abbia effettivamente indicato le ragioni che giustificano l’anticipazione della riscossione.

In particolare, assume rilievo verificare se la cartella contenga una motivazione riferita al caso concreto oppure si limiti a richiamare genericamente disposizioni di legge, controlli automatizzati o altri elementi che non spiegano il pericolo per la riscossione.

Quando la cartella costituisce il primo atto della pretesa, diventa inoltre essenziale verificare se i presupposti dichiarati nell’atto siano effettivamente esistenti.

L’eventuale mancanza di motivazione può costituire uno specifico motivo di impugnazione, da articolare in relazione al contenuto della cartella, alla disciplina applicabile e alle circostanze concrete.

È importante, tuttavia, precisare che la decisione non sancisce l’illegittimità generalizzata di tutti i ruoli straordinari, né afferma che ogni cartella priva di una dettagliata descrizione del pericolo sia automaticamente annullabile. La valutazione deve tenere conto del contenuto effettivo dell’atto e della disciplina vigente al momento della sua formazione.

La pronuncia ribadisce, piuttosto, che il ricorso alla riscossione anticipata richiede una motivazione specifica, anche succinta, ma idonea a rendere conoscibile il presupposto eccezionale del potere esercitato. Il principio che emerge dalla sentenza può essere riassunto in una considerazione: il pericolo per la riscossione legittima l’utilizzo di poteri eccezionali soltanto quando ne ricorrano i presupposti di legge, e tali presupposti devono trovare adeguata espressione nella motivazione dell’atto.

La riscossione tributaria non può prescindere dalla legalità dell’azione amministrativa, così come l’esigenza di recuperare le entrate pubbliche non può comprimere il diritto del contribuente a conoscere e contestare le ragioni della pretesa.

È proprio nella possibilità di sottoporre queste ragioni al controllo del giudice che trova concreta attuazione il principio di tutela giurisdizionale dei diritti.

Riferimenti normativi e giurisprudenziali

1. Corte di Cassazione, Sezione tributaria, ordinanza n. 28437/2026, pubblicata il 4 novembre 2026.

1. Art. 7, legge n. 212/2000 – Motivazione degli atti dell’Amministrazione finanziaria.
2. Art. 11, D.P.R. n. 602/1973 – Ruoli ordinari e straordinari.
3. Art. 36-bis, D.P.R. n. 600/1973 – Liquidazione delle imposte mediante controllo automatizzato.
4. Art. 54-bis, D.P.R. n. 633/1972 – Liquidazione IVA.
5. Art. 15-bis, D.P.R. n. 602/1973 – Iscrizione nei ruoli straordinari.
6. Cassazione, n. 22306/2021; n. 1236/2023; n. 13768/2026.

 

Napoli li 06/11/2026

Avv. Giuseppe Marino