Credito d’imposta Ricerca e Sviluppo la CGT della Lombardia anticipa il TAR Lazio. Stop all’applicazione retroattiva del Manuale di Frascati 2015
Sentenza CGT Lombardia n. 1482/2025 e sentenza TAR Lazio, Sez. IV, n. 8013/2026
La recente sentenza n. 1482/2025 della Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado della Lombardia rappresenta uno dei più significativi arresti giurisprudenziali in materia di credito d’imposta per attività di ricerca e sviluppo previsto dall’art. 3 del D.L. n. 145/2013.
La pronuncia assume particolare rilievo perché affronta una delle questioni più controverse degli ultimi anni: l’utilizzabilità, ai fini del disconoscimento dei crediti maturati tra il 2015 e il 2019, dei criteri contenuti nel Manuale di Frascati 2015 e richiamati dall’Agenzia delle Entrate nelle verifiche successive.
La vicenda nasce dall’impugnazione di un atto di recupero con cui l’Amministrazione finanziaria aveva contestato l’esistenza di crediti R&S maturati negli anni 2015 e 2016, sostenendo che i progetti realizzati dall’impresa non presentassero i requisiti di novità richiesti dalla disciplina agevolativa.
Secondo l’Ufficio, la nozione di ricerca e sviluppo avrebbe dovuto essere interpretata alla luce dei cosiddetti “five criteria” introdotti dal Manuale di Frascati 2015: novità per il mercato, creatività, incertezza, sistematicità e trasferibilità.
La Corte lombarda ha però respinto integralmente questa impostazione.
I giudici hanno evidenziato come la disciplina nazionale vigente negli anni oggetto di contestazione non richiamasse né la Comunicazione europea del 2014 né il Manuale di Frascati 2015. Al contrario, il quadro normativo di riferimento doveva essere ricostruito sulla base dell’art. 3 del D.L. 145/2013, del D.M. 27 maggio 2015 e della Comunicazione della Commissione europea 2006/C 323/01.
Secondo la Corte, l’unico Manuale di Frascati eventualmente utilizzabile quale criterio interpretativo per quei periodi storici sarebbe stato quello del 2002, che conteneva una nozione molto più ampia di ricerca e sviluppo, fondata sulla presenza di un apprezzabile elemento di novità e sul superamento di incertezze scientifiche o tecnologiche, senza richiedere la dimostrazione dei cinque criteri introdotti soltanto nella successiva edizione del 2015.
Particolarmente significativa è la valorizzazione delle Linee Guida emanate dal MIMIT il 4 luglio 2024. La Corte osserva che tali Linee Guida confermano come la nozione di innovazione rilevante ai fini del credito R&S non debba essere valutata in termini assoluti rispetto all’intero mercato, ma in relazione alle conoscenze scientifiche e tecnologiche concretamente disponibili e accessibili alla singola impresa all’inizio del progetto.
In altri termini, un’attività può essere qualificata come ricerca e sviluppo anche quando il risultato non sia nuovo in senso assoluto, purché comporti per l’impresa il superamento di ostacoli scientifici o tecnologici non immediatamente risolvibili con le conoscenze disponibili.
La Corte ha inoltre affrontato il tema, altrettanto rilevante, della distinzione tra credito inesistente e credito non spettante. Richiamando l’evoluzione normativa culminata nel D.Lgs. n. 87/2024 e i principi affermati dalle Sezioni Unite della Cassazione, i giudici hanno evidenziato come, in presenza di progetti realmente eseguiti, sia difficilmente sostenibile la tesi dell’inesistenza del credito, categoria riservata alle ipotesi di assoluta mancanza dei presupposti o di rappresentazioni fraudolente.
La sentenza lombarda si è dunque posta come una delle prime decisioni ad arginare l’orientamento amministrativo fondato sull’applicazione retroattiva dei criteri più restrittivi elaborati negli anni successivi.
A distanza di pochi mesi, tale impostazione ha trovato un’importante conferma nella sentenza n. 8013/2026 del TAR Lazio.
Il giudice amministrativo, chiamato a pronunciarsi sulla legittimità di un provvedimento del MIMIT che aveva negato efficacia a certificazioni relative a progetti R&S svolti negli anni 2015-2019, ha affermato in modo netto che la spettanza del credito d’imposta deve essere valutata esclusivamente alla luce del quadro normativo vigente nel periodo d’imposta di riferimento.
Secondo il TAR, prima della riforma introdotta dalla legge n. 160/2019, il perimetro dell’agevolazione era definito esclusivamente dall’art. 3 del D.L. 145/2013 e dal D.M. 27 maggio 2015. I criteri del Manuale di Frascati 2015 sono stati recepiti solo successivamente e non possono essere utilizzati per rivalutare retroattivamente situazioni giuridiche già perfezionate.
Il TAR ha inoltre escluso che tali criteri possano essere qualificati come meri strumenti interpretativi, osservando che essi hanno introdotto una nozione più restrittiva di ricerca e sviluppo rispetto a quella applicabile nel periodo di maturazione dei crediti.
La conclusione del giudice amministrativo è particolarmente incisiva: anche eventuali fonti secondarie o linee guida amministrative non possono derogare al principio di irretroattività né comprimere l’affidamento del contribuente.
In sostanza, il TAR Lazio ha finito per confermare quanto già sostenuto dalla Corte di Giustizia Tributaria della Lombardia: i crediti R&S maturati negli anni precedenti non possono essere giudicati alla luce di parametri introdotti successivamente.
Le due pronunce, pur provenendo da giurisdizioni differenti, convergono quindi su un principio comune di grande rilevanza pratica: la qualificazione delle attività di ricerca e sviluppo deve essere effettuata sulla base delle regole vigenti al momento in cui tali attività sono state realizzate e non secondo criteri elaborati successivamente dall’Amministrazione o recepiti in epoca successiva.
Si tratta di un orientamento destinato ad avere un impatto significativo sul vasto contenzioso ancora pendente in materia di credito d’imposta ricerca e sviluppo, offrendo ai contribuenti un importante argomento difensivo contro le contestazioni fondate sull’applicazione retroattiva del Manuale di Frascati 2015.
Napoli,li 07/06/2026
Avv. Giuseppe Marino